Qual a diferença entre mudança de política contábil e mudança de estimativa de erro?

Heider de Aquino e Janice Ferreira

Um ciclo está terminando e é sempre bom lembrar o trecho de uma canção...

“Logo mais amanhã já vem”

(Serpente – Pitty)

O ano novo começará e com ele a correria para fechamento anual e elaboração das demonstrações financeiras (DFs). Você já refletiu sobre as políticas contábeis que deverão ser divulgadas nestas DFs? Ocorreram mudanças nas mesmas? Como tratar as estimativas? E a retificação de erros? Dúvidas tão comuns neste processo! O que esclarece o CPC 23 (Políticas contábeis, mudanças de estimativas e retificação de erros)?

Duas definições iniciais são importantes para o tratamento contábil que será dado para cada um desses itens: efeito retrospectivo e efeito prospectivo.

Efeito retrospectivo é quando um ajuste deve ser reconhecido contabilmente desde a sua origem, ou até quando for possível retroceder, como se aquele efeito sempre tivesse existido, promovendo reapresentação nas DFs anteriormente divulgadas. Por exemplo, se estivermos elaborando as DFs de dezembro de 2021 e necessitarmos ajustar algo de forma retrospectiva, isto gerará uma reapresentação das informações das DFs do ano anterior (2020).

Efeito prospectivo é quando um ajuste deve ser reconhecido a partir daquela data, do presente para o futuro.

Agora, como tratar cada um dos itens do título deste artigo? Quando ou quais devem ser tratados de forma retrospectiva e quais de forma prospectiva? Começando do mais simples ao mais difícil...

Mudanças nas estimativas

Estimativas contábeis é algo rotineiro na elaboração de uma demonstração financeira, o item 32 do CPC 23 esclarece alguns exemplos destas estimativas:

“(a) créditos de liquidação duvidosa;

(b) obsolescência de estoque;

(c) valor justo de ativos financeiros ou passivos financeiros;

(d) vida útil de ativos depreciáveis ou o padrão esperado de consumo dos futuros benefícios econômicos incorporados nesses ativos; e

(e) obrigações decorrentes de garantias.”

No momento da constituição de uma estimativa contábil se busca o conhecimento possível e disponível para a melhor mensuração e registro. Desta forma, quando ocorrem mudanças nas premissas destas estimativas, dado uma nova situação, o seu efeito deve ser reconhecido de forma prospectiva (item 36 do CPC 23), afetando os resultados do período corrente, e/ou conforme aplicável, os resultados de períodos futuros.

Uma situação comum é a mudança na estimativa de créditos de liquidação duvidosa, que deve ser revisada periodicamente pelas Companhias. Pode ocorrer, por exemplo, de um dos seus devedores ter entrado em processo de Recuperação Judicial, e devido à incerteza, caberia uma mudança na estimativa de perda provável para aquele credor.

Retificação de erros

O item 5 do CPC 23 define os erros de períodos anteriores da seguinte forma:

“são omissões e incorreções nas demonstrações contábeis da entidade de um ou mais períodos anteriores decorrentes da falta de uso, ou uso incorreto, de informação confiável que:

(a) estava disponível quando da autorização para divulgação das demonstrações contábeis desses períodos; e

(b) pudesse ter sido razoavelmente obtida e levada em consideração na elaboração e na apresentação dessas demonstrações contábeis.”

Dado a sua natureza de erro e, buscando sempre a melhor informação para os usuários das demonstrações, nada mais lógico que a norma determine que a retificação do erro deve ser tratada de forma retrospectiva:

“42. ... a entidade deve corrigir os erros materiais de períodos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações contábeis... após a descoberta de tais erros:

(a) por reapresentação dos valores comparativos para o período anterior apresentado em que tenha ocorrido o erro; ou

(b) se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, da reapresentação dos saldos de abertura dos ativos, dos passivos e do patrimônio líquido para o período anterior mais antigo apresentado.”

Cabe destacar que o Comunicado Técnico CT 02/2017 emitido pelo Ibracon esclarece que o registro contábil não deve fazer parte dos resultados do período em que o erro é descoberto:

“O lançamento de correção é registrado no ano corrente, como ajustes de exercícios anteriores, em contrapartida ao patrimônio líquido, em consonância com o parágrafo 1º do Art. 186 da Lei das S.A.”

É importante que a Companhia divulgue nas DFs o montante do erro, quais linhas das DFs foram afetadas, qual a natureza do erro, as circunstâncias que levaram à existência do erro e uma descrição de como e desde quando o erro foi corrigido (Item 49 CPC 23).

Pode ocorrer da Companhia não ter registrado uma despesa material no período em que efetivamente ocorreu aquele gasto, neste caso a norma orienta a reapresentação dos valores comparativos para o período anterior apresentado em que tenha ocorrido o erro.

Mudança nas políticas contábeis

Por fim, talvez o item mais complexo desta norma. O item 19 do CPC 23 esclarece:

“Aplicação de mudanças de políticas contábeis

(a) A entidade deve contabilizar uma mudança na política contábil resultante da adoção inicial de Pronunciamento, Interpretação ou Orientação, de acordo com as disposições transitórias específicas, se existirem, expressas nesse Pronunciamento, Interpretação ou Orientação.

(b) Quando a entidade muda uma política contábil na adoção inicial de Pronunciamento, Interpretação ou Orientação que não inclua disposições transitórias específicas que se apliquem a essa mudança, ou quando muda uma política contábil voluntariamente, ela deve aplicar a mudança retrospectivamente.”

Pela descrição da norma fica claro que as mudanças nas políticas contábeis, quando advindas da introdução de uma nova norma devem ser tratadas de acordo com a orientação desta, assim podem ser tanto de forma prospectiva, quanto retrospectiva. Por outro lado, se a norma não especifica claramente qual o tratamento deve ser dado ou quando a mudança ocorre de forma voluntária pela empresa, então devem sempre ser tradadas de forma retrospectiva. Abaixo um fluxo de decisão para exemplificar o tratamento:

E pensando novamente naquela correria do fechamento anual...

“Chega dessa pele, é hora de trocar

Por baixo ainda é serpente

E devora a cauda pra continuar”

O que é mudança de estimativa contábil?

O que é uma estimativa contábil?

Quando for difícil para a empresa distinguir entre uma mudança de estimativa é uma mudança de política contábil a Empresa deverá?

Quais os objetivos do CPC 23 políticas Contábeis mudança de estimativa é retificação de erro?